Nader over de conserverende aanslag

Theo Pouw

In Een conserverende aanslag? (Wsnp Periodiek 2017/04) werd naar aanleiding van de volgende casus aandacht besteed aan de zogenoemde conserverende aanslag. Mevrouw X exploiteerde samen met haar man een restaurant. De man is in 2009 overleden, waarna mevrouw X de exploitatie nog drie jaar heeft voortgezet. Uiteindelijk bleek dat niet goed te gaan en er ontstond een problematische schuldensituatie. Eén van de schulden is een vordering van de belastingdienst op de erfgenamen van de man. De vordering heeft betrekking op de bij het overlijden van de man vrijgevallen ondernemingswinst. Op verzoek van de erfgenamen heeft de belastingdienst een conserverende aanslag opgelegd, waarvoor uitstel van betaling is verleend tot 2019.

Mevrouw X werd toegelaten tot de schuldsaneringsregeling en de rechtbank droeg de bewindvoerder op om uit te zoeken of deze conserverende aanslag onder de werking van de regeling en dus straks onder de schone lei valt. Omdat de bewindvoerder daar niet direct een antwoord op had, werd de vraag voorgelegd aan de redactie.

De conclusie van de redactie luidde dat een belastingschuld ontstaat wanneer het feit waaraan de heffing is verbonden zich heeft voorgedaan (zie bijv. ECLI:NL:PHR:2014:34, gevolgd door de Hoge Raad, ECLI:NL:HR:2014:630). Dat feit is in dit geval het overlijden van de man. Op dat moment is de belastingschuld ontstaan en de conserverende aanslag is niets anders dan de formalisering van de fiscale aanspraak.

Na enige bespiegelingen over de conserverende aanslag in het algemeen concludeerde de redactie dat nu de man ruim vóór toelating van mevrouw X tot de schuldsaneringsregeling was overleden en de belastingschuld dus ook ruim vóór de toelating van mevrouw X tot de schuldsaneringsregeling was ontstaan deze belastingschuld zonder meer onder de werking van de schuldsaneringsregeling valt (art. 299 lid 1 Fw). Dat tien jaar uitstel was verleend voor de betaling van de aanslag (tot 2019) doet daar niet aan af. Na afloop van de uitstelperiode immers móét de aanslag worden betaald.

Deze conclusie werd voorgelegd aan de belastingdienst met het verzoek te laten weten of de redactie het bij het rechte eind had. Het antwoord van de belastingdienst luidde als volgt:

“Het betreft hier een aanslag die op naam staat van de overledene (ingevolge art. 3:58, lid 1 Wet IB), waarvoor de erfgenamen (als rechtsopvolgers onder algemene titel) uitstel hebben verzocht en gekregen o.g.v. artikel 25, zeventiende lid IW 1990 juncto art 5a Uitvoeringsregeling IW 1990. Deze aanslag is geen ‘gewone’ conserverende aanslag. Bij de onderhavige conserverende aanslag staat immers vast dat deze verschuldigd is en (bij een verleend uitstel) na ommekomst van de tien jaar voldaan moet worden. De verschuldigdheid van de aanslag is niet afhankelijk van bepaalde voorwaarden.

Het klopt dat de belastingschuld is ontstaan bij overlijden. De belastingschuldige is echter de overledene. De erfgenamen zijn derhalve niet belastingschuldige. De ontvanger kan zich voor de volledige schuld verhalen (na ommekomst van de tien jaar) op ieder van de erfgenamen. Mits de erfgenamen de nalatenschap zuiver hebben aanvaard.

Indien mevrouw de nalatenschap heeft aanvaard en ze is enig erfgenaam dan kan de vordering van de Belastingdienst meelopen in haar schuldsanering en eventueel eindigen als natuurlijke verbintenis (schone lei). Het verleende uitstel staat hieraan niet in de weg.

Indien er naast mevrouw nog meer erfgenamen zijn dan ligt de zaak iets anders. Ook al loopt de vordering van de Belastingdienst op mevrouw dan mee in haar Wsnp-traject, de ontvanger kan en zal zich dan verhalen op de andere erfgenamen. De andere erfgenamen krijgen dan een regresvordering¹ op mevrouw (de onderlinge verbondenheid is immers naar rato van het erfdeel). Om te bereiken dat mevrouw na ommekomst van de Wsnp zeker geen schulden meer heeft, zouden de erfgenamen de fiscale schuld moeten voldoen en de regresvordering indienen in de Wsnp. Aldus bereik je via een omweg toch de schone lei.”

Een belangrijke aanvulling op de conclusie van de redactie, waarvoor de redactie mevrouw mr. M.C.J. Kop, Landelijk Vaktechnisch Coördinator Invordering van de Belastingdienst zeer erkentelijk is.

Het verhaal is daarmee echter nog niet ten einde. Voor de betaling van de conserverende aanslag is uitstel verleend tot 2019. In afwijking van hetgeen mevrouw Kop beschrijft in de laatste alinea van haar antwoord op de vraag van de redactie, kunnen de andere erfgenamen ervoor kiezen om de conserverende aanslag pas na afloop van het verleende uitstel te voldoen. De schuldsaneringsregeling van mevrouw is dan al afgelopen. De vraag is dan of de regresvordering van de andere erfgenamen nog verhaalbaar is op mevrouw X. Op grond van het bepaalde in art. 299 lid 1 sub e Fw meent de redactie dat dat niet het geval is, mits haar schuldsaneringsregeling is beëindigd met een schone lei (zie onder meer ook Rechtbank Gelderland 25 juni 2014, ECLI:NL:RBGEL:2014:6407).

De bewindvoerder kan derhalve aan de rechtbank rapporteren dat de conserverende aanslag zonder meer ‘meeloopt’ in de schuldsaneringsregeling van mevrouw X en dat eventuele regresvorderingen van de andere erfgenamen kunnen worden ingediend ter verificatie. Na afloop van de schuldsaneringsregeling zijn de regresvorderingen niet langer afdwingbaar, mits de regeling is geëindigd met een schone lei. De enige zorg van mevrouw X is de schuldsaneringsregeling tot een goed einde te brengen.

Voetnoten

1. Zie over de materie van de regresvordering nader Margreet van Bommel in WP 2016/02, p. 11.