Een conserverende aanslag?

Zie ook vervolgartikel Nader over de conserverende aanslag waarin het eventuele regresrecht wordt uitgelegd.

WSNP Periodiek november 2017, nr. 4

Theo Pouw

Mevrouw X exploiteerde samen met haar man een restaurant. De man is in 2009 overleden, waarna X de exploitatie nog drie jaar heeft voortgezet. Uiteindelijk bleek dat niet goed te gaan en er ontstond een problematische schuldensituatie. Eén van de schulden is een vordering van de belastingdienst op de erfgenamen van de man. De vordering heeft betrekking op de bij het overlijden van de man vrijgevallen ondernemingswinst. Op verzoek van de erfgenamen heeft de belastingdienst voor deze vordering een zogenoemde conserverende aanslag opgelegd, waarvoor uitstel van betaling is verleend tot 2019.

Mevrouw X is inmiddels toegelaten tot de schuldsaneringsregeling en de rechtbank heeft de bewindvoerder opgedragen om uit te zoeken of vorenbedoelde conserverende aanslag onder de werking van de regeling en dus straks onder de schone lei valt. De bewindvoerder had daar niet direct een antwoord op en legde de vraag voor aan de redactie.

Voor zover de redactie op dit moment heeft kunnen achterhalen is een conserverende aanslag een aanslag in de inkomstenbelasting over inkomen waarover nu nog geen belasting betaald hoeft te worden, maar dat in de toekomst misschien wel moet. In de terminologie van de belastingdienst gaat het dan om ‘te conserveren inkomen’, waarover een conserverende aanslag wordt opgelegd. Een dergelijke aanslag geldt in beginsel voor tien jaar en zolang de belastingplichtige binnen de Europese Unie verblijft, wordt uitstel van betaling automatisch en zonder voorwaarden verleend. Wanneer de belastingschuldige binnen die termijn iets doet wat niet mag volgens de Nederlandse belastingregels, dan moet de conserverende aanslag direct betaald worden.

Met deze bijzondere aanslag wordt voorkomen dat mensen, nadat zij naar het buitenland zijn geëmigreerd, hun in Nederland opgebouwde pensioen of lijfrente, waarvoor zij belastingaftrek hebben genoten, belastingvrij afkopen in het buitenland. Via de conserverende aanslag behoudt de belastingdienst de fiscale claim op deze inkomensbestanddelen. Wanneer men zich houdt aan bepaalde voorwaarden, waaronder het niet afkopen van de betreffende voorziening, worden deze aanslagen na tien jaar kwijtgescholden.

Ook in verband met de erfbelasting wordt gebruik gemaakt van de conserverende aanslag. Wanneer de langstlevende (echtgenoot, geregistreerd partner of samenwoner) de woning van een overledene krijgt, dan krijgen de kinderen voor dat deel van de erfenis een vordering op de langstlevende en als de kinderen als gevolg daarvan de erfbelasting niet kunnen betalen, komt die voor rekening van de langstlevende. Er wordt een aanslag opgelegd, maar er wordt uitstel van betaling verleend als aan de volgende drie voorwaarden wordt voldaan:

• de erfenis bestaat hoofdzakelijk uit de woning;
• de aanslag erfbelasting kan niet worden betaald uit de rest van de erfenis;
• de langstlevende kan de erfbelasting niet betalen.

Ook deze aan een langstlevende opgelegde aanslag is een conserverende aanslag. Van kwijtschelding is hier geen sprake. Op het internet geeft de belastingdienst een ‘Aanvullende toelichting Te conserveren inkomen’, te raadplegen onder exact deze titel. Behalve bij emigratie, immigratie en werken in het buitenland, worden ook bepaalde situaties in Nederland omschreven, waarin sprake kan zijn van te conserveren inkomen. Voor de situaties in Nederland omschrijft deze aanvullende toelichting het aldus:

U hebt te conserveren inkomen als:

• u uw onderneming hebt gestaakt en u verzoekt om een bepaald deel van de daarbij behaalde stakingswinst te behandelen als te conserveren inkomen
• degene voor wie u aangifte doet is overleden en daardoor stakingswinst had

Dat laatste is waarschijnlijk precies waar het in de onderhavige casus om gaat. Door het overlijden van de man kan een met belastingaftrek getroffen voorziening i.c. waarschijnlijk een pensioen- of lijfrentevoorziening voor de man niet meer worden gebruikt voor het doel waarvoor zij oorspronkelijk werd gevormd. Daardoor valt winst vrij, die dan ten gunste van het resultaat moet worden gebracht, waarna daarover alsnog belasting moet worden betaald. De erfgenamen hebben aangifte gedaan van de vrijgevallen winst en de belastingdienst verzocht ter zake een conserverende aanslag op te leggen, waarschijnlijk omdat dan automatisch voor tien jaar uitstel van betaling werd verleend. Na afloop van die termijn echter moet de conserverende aanslag wel degelijk betaald worden.

Wat daar verder ook van zij, in de jurisprudentie is algemeen aanvaard dat een belastingschuld als de inkomstenbelasting ontstaat wanneer het feit waaraan de heffing is verbonden zich heeft voorgedaan (zie bijv. ECLI:HR: PHR:2014:34, gevolgd door de Hoge Raad, ECLI:NL:HR:2014:630). Dat feit is in dit geval het overlijden van de man. Op dat moment is de belastingschuld ontstaan en de conserverende aanslag is niets anders dan een formalisering van de fiscale aanspraak.

Nu dat feit zich ruim vóór toelating van mevrouw X tot de schuldsaneringsregeling heeft voorgedaan, valt deze belastingschuld naar mijn mening zonder meer onder de werking van de schuldsaneringsregeling (art. 299 lid 1 Fw). Dat tien jaar uitstel is verleend voor de betaling van de aanslag doet daar niet aan af. Na afloop van de uitstelperiode immers móét de aanslag worden betaald.

Mocht van de belastingdienst in afwijkende zin worden vernomen – de kwestie ligt daar op tafel – dan kom ik daar in het volgende nummer op terug.